Прошел уже почти год с момента прихода к власти в США Дональда Трампа. В какой степени изменилась политика США в отношении стран Азии, а в какой мере она сохраняет преемственность? Предварительные выводы уже можно делать, особенно с учетом того, что Трамп в первой половине ноября 2017 г. совершил 12-дневный тур, посетив пять стран Азии. 18 октября госсекретарь Рекс Тиллерсон выступил с программной речью в Центре стратегических и международных исследований в Вашингтоне. Это речь предваряла его визит в Индию и была посвящена американо-индийским отношениям, но фактических содержала в себя ряд установочных заявлений об азиатской политике США в целом. Наконец, в декабре была обнародована новая Стратегия национальной безопасности в США, в которой немалое место уделено азиатско-тихоокеанскому направлению.
Сотворение Индо-Пасифики
Одно из самых бросающихся в глаза изменений – в наименованиях. Как известно, администрация Барака Обамы именовала свою стратегию в АТР сначала «разворотом» (pivot ), а потом «перебалансировкой» (rebalancing ).Учитывая неприязнь Трампа практически ко всему, что связано с предыдущей администрацией, неудивительно, что термин перебалансировка исчез из лексикона первых лиц Белого дома, Госдепа и Пентагона. На смену ему пока не пришло официально утвержденного наименования. Тем не менее появился термин, который с наибольшей частотностью звучит в выступлениях Трампа, Рекса Тиллерсона и других высших американских руководителей, посвященных азиатской проблематике. Это «Индо-Пасифика» (Indo-Pacific ), или Индо-Тихоокеанский регион. Поэтому формирующуюся при Трампе линию США в Азии я бы условно назвал «Индо-Тихоокеанской стратегией».
Концепт «Индо-Пасифика» придуман отнюдь не администрацией Трампа и находится в обороте уже около десяти лет. Его употребляли и при Обаме, хоть и не столь активно. Одно из первых использований понятия «Индо-Тихоокеанский регион» (ИТР) в политико-стратегическом смысле было зафиксировано в 2007 году в статье индийского автора Гурприта Хурана. С тех пор довольно быстро понятие Indo-Pacific превратилось из экзотики в заметный элемент международно-политического дискурса. В интерпретации Вашингтона, Индо-Тихоокеанский регион – это обширное пространство «от западных берегов Индии до западного побережья США». Тиллерсон подчеркивает: «Индо-Пасифика – включая весь Индийский океан, западную часть Тихого океана и страны, которые их окружают – будет наиболее важной частью земного шара в 21 веке». Соединенным Штатам Америки ИТР нужен прежде всего для того, чтобы сбалансировать очевидное усиление Китая в Восточной Азии. Именно Восточная Азия является естественной осью Азиатско-Тихоокеанского региона. Значит, перефразируя знаменитое изречение Хэлфорда Маккиндера, тот, кто контролирует Восточную Азию, управляет АТР, а впоследствии, возможно, и целым миром. Расширение геополитической картинки за рамки восточноазиатского побережья и смещение ее в сторону Индийского океана позволяет ввести новых игроков, которые будут «размывать» влияние Китая. Эти надежды возлагаются в первую очередь на Индию. Примечательно также, что Индо-Тихоокеанский регион практически точно соответствует зоне ответственности Тихоокеанского командования США.
Регионостроительство, то есть целенаправленное создание политических регионов, – феномен в международных отношениях не такой уж редкий. Можно вспомнить «Евро-Атлантику» (она же «Северная Атлантика») – концепт, который был призван обеспечить нерушимое единство США и Западной Европы. Тот же самый АТР, который сейчас получил конкурента в виде ИТР, – это тоже в значительной мере искусственное образование. Как справедливо отмечает автор книги «Азиатско-Тихоокеанский регион: мифы, иллюзии и реальность» Олег Арин, нарратив об АТР, создававшийся в 1970–80-е годы, во многом был вызван потребностью в идеологическо-политическом обосновании сохранения и упрочения господствующих позиций США на Тихом океане и в Восточной Азии. Россия тоже не остается в стороне от подобных регионостроительных игр для обеспечения своих геополитических интересов. Яркий пример – продвижение геоконцепта Евразии и проекта Евразийского союза. Насколько успешной окажется попытка сконструировать Индо-Тихоокеанский регион, покажет время.
Для России идея ИТР не сулит радужных перспектив. Тихий океан, конечно же, никуда не исчезнет, и Россия не перестанет быть тихоокеанской державой, но смещение геополитического акцента на запад от Малаккского пролива, скорее всего, ослабит влияние Москвы в регионе: в Тихом океане наши позиции никогда не были особенно сильными, а уж в Индийском они практически отсутствуют. Поэтому следует осторожно относиться к тому, чтобы заимствовать термин ИТР в официальный российский лексикон. Наверное, стоит сохранять верность АТР, хотя, повторюсь, он тоже имеет западное происхождение. Обращает на себя внимание, что американцы говорят о «свободной и открытой Индо-Пасифике”. Под этим, во-первых , подразумевается неприятие китайской инициативы «Пояса и Пути», которая, как считают в Вашингтоне, создает угрозу геоэкономического доминирования Китая в Азии. Во-вторых , это свобода для американских и дружественных военно-морских и военно-воздушных сил действовать (sail, fly and operate ) во всех частях Тихого и Индийского океанов в соответствии с принципом свободы мореплавания. Попытки Китая установить суверенитет над Южно-Китайским морем, а также его территориальный спор с Японией рассматриваются как прямое посягательство на принцип «свободы и открытости». В контекст «свободной и открытой Индо-Пасифики» также укладываются адресуемые Китаю обвинения в «подрыве суверенитета соседних стран», использовании «хищнических экономических методов» и превращении других стран в свои «сателлиты».
Несмотря на всю сегодняшнюю истерику, связанную с Россией и якобы имевшим местом вмешательством Москвы в американские выборы, Вашингтон видит главную долгосрочную геополитическую угрозу не в ней, а в Китае. Идентификация Китая в качестве ключевого соперника США произошла еще в начале 2000-х годов, когда Джордж Буш-младший провозгласил КНР главным «стратегическом конкурентом». С тех пор, независимо от смены президентских администраций, Вашингтон довольно последовательно проводит курс на ограничение роста стратегического влияния Пекина. Это зафиксировано и в трамповской Стратегии национальной безопасности. Среди главных соперников США документ первым называет именно Китай, а уж следом за ним Россию. В перечне региональных приоритетов американской внешней политики Стратегия ставит на первое место Индо-Пасифику, где главным вызовом является опять-таки Китай. Европа – где основной угрозой названа, разумеется, Россия – поставлена на второе место. Да и общая тональность документа, в котором исходящий от Китая вызов изображается многословнее и в более ярких красках, чем «российская угроза», не оставляет сомнений в приоритетах стратегического планирования США.
Как уже было сказано выше, именно Индии США хотели бы отвести роль главного противовеса Китаю в Азии. Объективно только Индия по своим агрегированным показателям способна балансировать китайского гиганта. К 2050 году индийская экономика может стать второй в мире по объему ВВП. К 2030 г. численность населения Индии должна превзойти Китай, причем индийское население, медианный возраст которого составляет всего 25 лет, будет гораздо моложе неуклонно стареющего населения Китая, что должно сказаться на темпах роста экономики, уровне инновационной активности и т.д. Уже сегодня темпы роста экономики Индии превышают китайские.
Разумеется, американцы делают ставку и на общие «демократические ценности». Вот характерная цитата из речи Тиллерсона: «США и Индия во все большей степени становятся глобальными партнерами со все более близкими стратегическими интересами. Индийцы и американцы не просто разделяют общую приверженность демократии. У нас общее видение будущего…Наши нации служат двумя опорами стабильности – по обеим сторонам земного шара…У нас никогда не будет таких же отношений с Китаем, недемократическим обществом, какие мы можем иметь с большой демократической страной» . Такая риторика свидетельствует о том, что в качестве своего главного перспективного партнера в Азии Вашингтон видит уже не увядающую и неуверенную в себе Японию, а растущую и все более амбициозную Индию. Администрация Трампа четко обозначила, что намерена всячески укреплять стратегические отношения с Индией, как в политико-дипломатической, так и в военной сферах, включая совместные учения, поставки оружия и военных технологий. Следует отметить, что политика администрации Трампа в отношении Индии демонстрирует полную преемственность с администрациями и Обамы, и Буша-младшего. Именно при Буше-младшем началось активное сближение Вашингтона и Дели, которое продолжалось и при Обаме.
Остается, однако, вопросом, насколько сама Индия готова к такой миссии главного стратегического партнера США в Азии, поскольку эта роль неизбежно означает ту или иную степень противостояния Китаю. В целом, Дели ведет себя в отношении Китая достаточно осторожно и пока нет оснований говорить, что Индия отказалась от традиционной для себя линии «стратегической автономии», которая подразумевает избегание слишком тесных альянсов с великими державами. Показательно, что Дели не готов участвовать в «патрулировании» Южно-Китайского моря для поддержания принципа свободы мореплавания, чего от Индии очень бы хотели американцы.
«Сетевизация» военно-политических альянсов
Союзнические отношения с другими государствами – один из важнейших инструментов сохранения и укрепления Pax Americana в ключевых геополитических регионах, в том числе в Азии. Как известно, в ходе президентской кампании кандидат Трамп очень критически высказывался о союзах США в Европе и Азии, ставя под сомнение их пользу для Америки. Критике подверглись альянсы с Японией и Южной Кореей. На этой волне многие даже начали предрекать если не конец, то ослабление краеугольных азиатских альянсов США. Однако в 2017 году этого не произошло. Более того, в случае с Японией наблюдается даже укрепление союзнических отношений, что объясняется личной дружбой Трампа и Синдзо Абэ, а также фактором усилившейся «северокорейской угрозы».
Что касается Южной Кореи, персональные отношения Трампа с президентом Мун Чжэ-ином не такие тесные, как с Абэ, но институционально военно-политический альянс США и Республики Корея выглядит сегодня довольно прочным, чему тоже способствует фактор Северной Кореи. Если американо-южнокорейский альянс и начнет ослабевать, это скорее всего произойдет по инициативе не Вашингтона, а Сеула, который все больше ощущает свою экономическую и геополитическую зависимость от Китая и старается лишний раз не раздражать своего гигантского соседа (свидетельством чему стало данное в ноябре 2017 г. Сеулом обещание Пекину не разворачивать на территории Южной Кореи дополнительных комплексов THAAD, не участвовать в создаваемых США региональной и глобальной системах ПРО и не вступать в трехсторонний военно-политической альянс с США и Японией).
Кроме того, при Трампе были сделаны шаги по восстановлению военно-политических отношений с Таиландом, договорным союзником США, отношения с которым значительно ухудшились при Обаме после прихода к власти в Бангкоке военной хунты. Традиционно в Сан-Францисской системе существовали только двусторонние вертикальные связи – между Вашингтоном и младшими союзниками, в то время как горизонтальные соединения между последними практически отсутствовали. Ни США, ни их тихоокеанские клиенты не были особо заинтересованы в том, чтобы выходить за рамки проверенной временем модели “оси и спиц” (hub and spokes ). Однако с 2000-х годов американская дипломатия взяла курс на продвижение военно-политического сотрудничества между “спицами” – младшими союзниками и партнерами. Оно развивается как в двусторонних, так и в многосторонних форматах. Помимо своих традиционных союзников, США активно вовлекают в эти стратегические связки новых партнеров, прежде всего Индию и Вьетнам. В ряде случаев (например, в треугольнике Япония-США-Австралия) Вашингтон является непосредственным участником и лидером. В других (например, Индия-Австралия-Япония, Филиппины-Япония, Южная Корея-Австралия) американцы формально отсутствуют, но и в этих случаях мало сомнений, что процесс происходит с благословления Вашингтона.
Самым развитым является австрало-американо-японский треугольник, официальное начало которому было положено в 2002 г. запуском диалога по безопасности на уровне старших должностных лиц. С 2006 г. он проводится на министерском уровне и именуется Трехсторонним стратегическим диалогом. С 2011 г. проводится американо-индийско-японский трехсторонний диалог (на уровне заместителей министров), а в сентябре 2015 г. состоялась первая трехсторонняя встреча на уровне министров. С 2015 г. Япония присоединилась в качестве третьего постоянного участника к крупномасштабным американо-индийским военно-морским учениям “Малабар”. В июне 2015 г. в Дели состоялась первая трехсторонняя встреча заместителей глав внешнеполитических ведомств Индии, Японии и Австралии. Таким образом, система “оси и спиц” постепенно трансформируется в “сеть”, узлы которой соединены многочисленными связями, хотя и с разной степенью формализованности и интенсивности. Главным “хабом” сети, который управляет ее строительством и функционированием, по-прежнему остаются Соединенные Штаты.
При Трампе тенденция «сетевизаци» сохранилась и получила дальнейшее развитие. На полях Восточноазиатского саммита в Маниле в ноябре 2017 г. состоялся очередной трехсторонний саммит президента США, премьер-министров Японии и Австралии, подтвердивший жизнеспособность трехсторонней коалиции. Но самым значимым событием стала встреча в Маниле формате «четверки» (Quad ), состоящей из США, Японии и Австралии и Индии. США и Япония уже довольно давно продвигали идею «четверки», но не получали поддержки со стороны Канберры и Дели, которые не хотели лишний раз провоцировать Китай: всем понятно, что «четверка» имеет отчетливо различимый привкус сдерживания Китая. Именно поэтому первая встреча в четырехстороннем формате, которая состоялась в 2007 г. по инициативе Японии (это было во время первого премьерского срока Синдзо Абэ), не получила затем продолжения. И вот сейчас четверка возрождается, хотя пока что это была встреча не на уровне лидеров государств или министров, а лишь старших должностных лиц. Показательно, что в коммюнике по итогам встречи все четыре стороны заявили о приверженности «свободной и открытой Индо-Пасифике».
От «свободной» торговли к «справедливой»
Если военно-политическая стратегия США в АТР осталась в принципе прежней, то этого нельзя сказать о сфере торгово-экономических отношений, где в полной мере проявились протекционистские наклонности трамповской администрации. Администрация Трампа делает акцент не на «свободную торговлю» (free trade ), а на «справедливую торговлю» (fair trade ). Трамп, как известно, вывел США из заключенного администрацией Обамы многостороннего Транстихоокеанского партнерства и дал понять, что США будут отдавать приоритет двусторонним торгово-экономическим соглашениям, поскольку такой формат дает Америке гораздо больше рычагов при переговорах. Отказавшись от ТПП, администрация Трампа предпочла очевидные и краткосрочные торговые преимущества более долгосрочной перспективе формирования в АТР – и в мире в целом – экономического режима, основанного на модели либерального постиндустриального капитализма, которая до недавнего времени была основой внешнеэкономической политики США. Пока не совсем ясно, как именно выход из ТПП, а также желание США изменить соглашение о свободной торговле с Южной Кореей повлияют на стратегические позиции Вашингтона в регионе, приведут ли они к ослаблению влияния США и усилению позиций Китая, как быстро и в какой степени.
Фактор Северной Кореи
Наконец, еще одним принципиально новым фактором, влияющим на политику США в АТР, стала Северная Корея. Приход к власти Трампа совпал с моментом, когда северокорейская ракетно-ядерная программа начала представлять реальную угрозу США (вероятное или ожидаемое в скором времени наличие у КНДР межконтинентальной баллистической ракеты, термоядерной боеголовки и т.п.). Трамп, как и любой американский президент на его месте, должен на это реагировать. Северная Корея стала одним из главных пунктов американской повестки в АТР, что отразилось и на отношениях с Китаем. Вашингтон исходит из того, что только Пекин, который, по сути, контролирует подавляющую часть внешнеэкономических контактов КНДР, способен заставить Пхеньян пойти на попятную. Американцы рассчитывают на то, что китайцы применят к Северной Корее жесткие экономические санкции и, возможно, задействуют какие-то дополнительные имеющиеся у них рычаги в отношении северокорейского режима. Зависимость от Пекина в северокорейском вопросе заставляет Трампа искать дружбы с Си Цзиньпинем. Это одна из главных причин, почему Трамп резко отказался от предвыборной антикитайской риторики.
В обмен на сотрудничество по Северной Корее Белый дом готов пойти на уступки Китаю в сфере торговли и, возможно, даже по вопросам Тайваня и Южно-Китайского моря. Показательно, что в первые месяцы администрации Трампа США показательно провели несколько «операций по обеспечению свободы мореплавания» (FONOPs ) в непосредственной близости от контролируемых китайцами островков в Южно-Китайском море, но по мере обострения Корейского кризиса эти операции прекратились (по крайней мере, нет публичной информации о них). Администрация Трампа явно не хочет ссориться с Пекином и не предпринимает серьезных попыток поставить заслон китайской экспансии в ЮКМ. Ряд американских аналитиков считают, что Вашингтон еще при Обаме фактически смирился с китайской экспансией в ЮКМ и призывают администрацию Трампа к гораздо более решительному отпору, в том числе путем милитаризации ЮКМ через поставки современного американского оружия оппонентам Китая в Юго-Восточной Азии. Но Трамп на это вряд ли пойдет, пока главной непосредственной угрозой воспринимается Северная Корея и сохраняется надежда на помощь Китая в ее устранении.
Далеко не все в Вашингтоне верят в то, что Китай готов помогать в решении северокорейской проблемы. Так, видный консервативный сенатор-республиканец и союзник Трампа Том Коттон, которого прочат на пост директора ЦРУ, уверен, что Китай ведет двойную игру. По его мнению, наличие ядерной Северной Кореи выгодно Пекину, так как отвлекает внимание США от экономической экспансии и других враждебных действий, предпринимаемых Китаем. Нельзя не признать, что в этих утверждениях есть рациональное зерно. С одной стороны, Северная Корея – это головная боль для Китая. Но, с другой стороны, она может использоваться как козырная карта в торге с США по другим важным для Китая вопросам. Поэтому Пекин вряд ли заинтересован в полном и окончательном решении северокорейского вопроса.
Заключение
Итак, в 2017 году – в первом году администрации Трампа – политика США в АТР характеризовалась как существенными элементами преемственности, которые она восприняла от предыдущих администраций, так и отличиями. Преемственность – идентификация Китая как главного геополитического вызова для Америки, ставка на Индию как наиболее важного потенциального балансира Китая, а также курс на укрепление и расширение сети альянсов и военно-политических партнерств Вашингтона, где самым примечательным событием стало возрождение «четверки» (США, Япония, Австралия, Индия). Эта сеть опять же направлена на долгосрочное стратегическое сдерживание Китая. Самые значительные перемены произошли в сфере торговой политики: поворот от идеологии «свободы торговли» и либерально-глобализационной повестки на основе многосторонних региональных блоков к протекционизму, акценту на двусторонние соглашения и связанный с этим выход из ТТП.
Новым фактором, который внес заметные коррективы в азиатско-тихоокеанскую политику США, стала Северная Корея. Во многом из-за необходимости заручиться поддержкой Пекина в давлении на Северную Корею Трамп сменил гнев на милость в отношениях с Китаем. Остается, однако, большой вопрос, как будут развиваться американо-китайские отношения, в случае если действия Китая по Северной Корее не приведут к желаемому Вашингтоном результату или если Белый дом начнет подозревать Пекин в двойной игре и нежелании окончательно решить северокорейской ядерный вопрос. В этом случае нельзя исключать резкого и значительного ухудшения отношений между США и Китаем.
Для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности предприятие ООО «Молоко» проводит инвентаризацию имущества и финансовых обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка.
В обязанности бухгалтерии входит не только ведение бухгалтерского учета в соответствии с действующим законодательством, но и выполнение контрольных функций, а именно проверка соответствия фактических данных данным бухгалтерского учета.
По каким причинам фактические данные могут отличаться от данных бухгалтерского учета?
- - В первую очередь это могут быть причины естественного характера: потери при хранении и транспортировке, а также изменение массы или качества в результате воздействия окружающей среды. Например, при повышенной влажности воздуха масса таких товаров, как мука или сахар, будет повышаться, а при пониженной влажности -- понижаться, что вполне естественно. Подобные изменения количества или качества товарно-материальных ценностей по естественным причинам допускаются в размерах, которые определены действующим законодательством, -- нормами естественной убыли. Если количество того или иного товара уменьшилось по естественным причинам в пределах этих норм, то это не считается нарушением и соответствующим образом отражается в бухгалтерском учете.
- - Среди распространенных причин, по которым могут возникать расхождения между фактическими и бухгалтерскими данными, следует отметить неточность в ходе приема и отпуска товарно-материальных ценностей: неправильное взвешивание или замер, случайная замена одного сорта другим и т. п.
- - Также следует выделить ошибки в бухгалтерском учете: описки, арифметические просчеты и т. д. Возникновение подобных ситуаций чаще всего обусловлено пресловутым человеческим фактором.
- - Еще одной важной и неприятной причиной возникновения расхождений между фактическими и бухгалтерскими данными являются различного рода злоупотребления: обвесы, обсчеты, хищения и т. п. В данном случае приходится не только вносить соответствующие изменения в бухгалтерские данные, но и взыскивать суммы недостач с виновных лиц.
В течение всего отчетного периода работники бухгалтерии ООО «Молоко» скрупулезно фиксируют в бухгалтерском учете всю информацию о финансово-хозяйственной деятельности предприятия: принимают к исполнению первичные документы, на их основании отражают в учете хозяйственные операции, формируют бухгалтерские проводки, рассчитывают сальдо по счетам бухгалтерского учета, начисляют амортизацию основных средств, заработную плату, разносят данные по документам бухгалтерского оформления. Даже на малых предприятиях, не говоря уже о средних и крупных субъектах хозяйствования, объем бухгалтерской информации растет как снежный ком, поэтому логично предположить, что периодически эта ин формация должна каким-то образом подытоживаться. Итоговые данные, рассчитанные за определенный интервал времени (отчетный период), в дальнейшем будут использоваться в качестве своеобразной точки отсчета при расчете итоговых данных за следующий отчетный период.
Эти итоговые данные, оформленные в соответствии с действующим законодательством, называются бухгалтерской отчетностью. Если же быть более точными, то бухгалтерская отчетность -- это система показателей, которые характеризуют финансово-хозяйственную деятельность предприятия ООО «Молоко» за определенный период времени и его финансовое состояние на определенную дату (отчетная дата). Без показателей бухгалтерской отчетности невозможно обойтись при проведении анализа финансово-хозяйственной деятельности предприятия, при принятии управленческих решений, при расчете налогов, подлежащих уплате в бюджет, и неналоговых платежей, уплачиваемых во внебюджетные фонды. Кроме этого, данные бухгалтерской отчетности необходимы для получения банковских кредитов либо финансовой помощи в иных учреждениях.
Бухгалтерская отчетность не является только внутренней информацией ООО «Молоко»: в соответствии с действующим законодательством субъекты хозяйствования периодически представляют бухгалтерскую отчетность в налоговый орган по месту регистрации. В законодательстве предусмотрена ответственность руководителя и главного бухгалтера предприятия за искажение данных бухгалтерской отчетности и предоставление недостоверных сведений в налоговые органы.
Законом карается представление искаженных данных бухгалтерской отчетности и некоторым другим организациям, например банкам либо иным финансово-кредитным учреждениям. Не секрет, что при рассмотрении заявок на кредит банки и финансово-кредитные учреждения в большинстве случаев требуют представить бухгалтерскую отчетность, дабы убедиться в финансовой состоятельности клиента и в том, что его активы позволят ему рассчитаться за предоставленный кредит. Поэтому предприятия, чье финансовое положение оставляет желать лучшего, нередко представляют банкам заведомо недостоверные сведения.
На основании бухгалтерской отчетности формируется мнение о работе предприятия ООО «Молоко», поэтому бухгалтерская отчетность должна отвечать одновременно нескольким требованиям, а именно: достоверность, своевременность, сопоставимость, доступность и экономичность. Отчетность составляется на основании данных синтетического и аналитического учета, которые, в свою очередь, подтверждаются первичными документами.
Бухгалтерская отчетность включает в себя несколько законодательно утвержденных форм, среди которых широко известная форма -- бухгалтерский баланс.
В бухгалтерском балансе представлены сальдо по всем счетам бухгалтерского учета на начало и конец отчетного периода. Баланс состоит из двух частей: актив и пассив. В активе баланса представлена денежная оценка активов предприятия в виде сальдо по активным и активно-пассивным счетам (сальдо дебетовое). В пассиве баланса показана денежная оценка пассивов предприятия в виде сальдо по пассивным и активно-пассивным счетам (сальдо кредитовое). Говоря иными словами, в активе бухгалтерского баланса представлена информация об имуществе и денежных средствах предприятия, а в пассиве баланса -- информация об источниках возникновения имущества и денежных средств предприятия.
Важно обратить внимание на то, что итоговые суммы актива и пассива бухгалтерского баланса должны совпадать. В противном случае баланс составлен ошибочно, а потому является недостоверным и недействительным.
Перед представлением в налоговую инспекцию либо в иные учреждения бухгалтерский баланс заверяется подписями руководителя и главного бухгалтера предприятия, которые скрепляются печатью предприятия. Только в этом случае баланс приобретает юридическую силу.
1. Порядок оформления выявленных при инвентаризации излишков, недостач и порчи имущества.
2. Составление сличительных ведомостей по инвентаризации имущества и обязательств организации.
1. Порядок оформления выявленных при инвентаризации излишков, недостач и порчи имущества.
Следующим этапом будет сверка результатов инвентаризации с данными учета, составление сличительных ведомостей и отражение результатов инвентаризации в бухгалтерском учете.
При обнаружении расхождений результатов инвентаризации с данными учета составляются сличительные ведомости по формам ИНВ-18 "Сличительная ведомость результатов инвентаризации основных средств" и ИНВ-19 "Сличительная ведомость результатов инвентаризации товарно-материальных ценностей", утвержденные Постановлением Госкомстата России от 18.08.98 № 88.
По общему правилу результаты инвентаризации подлежат отражению в учете и отчетности того месяца, в котором была закончена инвентаризация, а при проведении годовой инвентаризации они должны быть отражены в годовом бухгалтерском отчете, т.е. выявленные излишки или недостачи должны быть отражены в бухгалтерском учете проводками за декабрь отчетного года.
Выявленные излишки основных средств, материальных ценностей, денежных средств и другого имущества подлежат оприходованию и зачислению на финансовые результаты.
Принятие к учету имущества, оказавшегося в излишке по результатам инвентаризации, производится по статье "Внереализационные доходы" в составе прочих поступлений.
Излишки имущества, выявленные при инвентаризации, следует оприходовать по рыночным ценам.
Следует обратить внимание, что суммы оприходованных по результатам инвентаризации излишков материальных ценностей при исчислении налога на прибыль также подлежат зачислению в состав внереализационных доходов (п. 20 ст. 250 НК РФ).
Таким образом, излишки, выявленные при инвентаризации, приходуются в бухгалтерском учете по рыночной стоимости по дебету соответствующего счета учета материальных ценностей и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы".
Например:
Оприходованы выявленные при инвентаризации излишки:
материалов Д 10 К 91-1; товаров Д 41 К 91-1готовой продукции Д 43 К 91-1 и т.д.
При оприходовании объектов основных средств, оказавшихся в излишках при инвентаризации, следует применять счет 08 "Вложения во внеоборотные активы".
Следовательно, оказавшиеся по результатам инвентаризации в излишках объекты основных средств приходуются в бухгалтерском учете следующими записями:
1. Д 08 К 91-1 - основное средство оприходовано в оценке по рыночной стоимости.
2. Д 01 К 08 - принятое в эксплуатацию и оформленное в установленном порядке основное средство оприходовано по окончательно сформированной первоначальной стоимости.
Значительно чаще, чем излишки, при инвентаризациях выявляются недостачи.
Нормативные документы предусматривают списание недостач имущества в пределах норм естественной убыли на издержки производства или обращения, а сверх норм - за счет виновных лиц. В случаях, когда виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании с них убытков, то убытки от недостачи имущества списываются на финансовые результаты. Окончательное решение о списании недостач на финансовые результаты или на счета виновных лиц принимает руководитель организации.
Общим для всех случаев будет первоначальное отражение выявленных недостач на счете 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей". На основании сличительных ведомостей и в зависимости от того, на каком счете учитывалось недостающее имущество, в бухгалтерском учете делаются записи по дебету счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" в корреспонденции со счетами их учета (например, 01 "Основные средства", 10 "Материалы", 41 "Товары", 43 "Готовая продукция" и т.п.). Недостающие товарно-материальные ценности отражаются по фактической себестоимости, а основные средства - по остаточной.
Списание выявленных недостач товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли производится на издержки производства или обращения, применение норм естественной убыли возможно только в том случае, если такие нормы утверждены нормативными актами соответствующих министерств и ведомств (например, Нормы естественной убыли лекарственных средств и изделий медицинского назначения в аптечных организациях независимо от организационно-правовой формы и формы собственности, утвержденные Приказом Минздрава России от 20.07.01 № 284). В случае отсутствия утвержденных Норм естественной убыли выявленная при инвентаризации недостача рассматривается как убыль сверх норм и подлежит отнесению на виновных лиц в полном размере.
Суммы недостач, учтенные первоначально на счете 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей", в пределах естественной убыли списываются по фактической себестоимости в дебет счетов учета затрат на производство (расходов на продажу), например, Д 20,23,25,26,29,44 К 94.
ПРИМЕР 1. В результате инвентаризации в рецептурно-производственном отделе аптеки выявлена недостача этилового спирта в количестве 150 мл на сумму 75 руб. Недостача образовалась в результате индивидуального изготовления лекарственных средств. В соответствии с Приказом Минздрава России от 20.07.01 N 284 норма естественной убыли установлена в размере 1,9% к реализованному количеству спирта за межинвентаризационный период.
Для определения количества спирта, подлежащего списанию на издержки производства или обращения, необходимо составить следующий расчет:
1. С момента предыдущей инвентаризации по текущую использовано для изготовления лекарств 10 л спирта.
2. Определяем количество спирта, которое можно списать на издержки:
10 л х 1,9% = 0,190 л.
Как видим из расчета, недостача спирта в размере 150 мл в полном объеме может быть отнесена на издержки.
В бухгалтерском учете необходимо сделать следующую запись: Д 20(44) К 94 - 75 руб. - списано на издержки.
Суммы выявленных при инвентаризации недостач сверх норм естественной убыли, а также при отсутствии утвержденных в установленном порядке норм относятся на виновных лиц.
Суммы, подлежащие взысканию с виновного работника, отражаются в бухгалтерском учете организации Д 73-2 "Расчеты по возмещению материального ущерба" К 94.
Удерживаемые из заработной платы работника в возмещение недостач суммы отражаются по Д 70 К 73-2.
Обратим внимание, что суммы налога на добавленную стоимость по недостающему имуществу подлежат восстановлению (если они ранее были предъявлены к вычету) и также подлежат взысканию с виновных лиц. Данный вывод, следует из формулировки п. 2 ст. 171 НК РФ, который определяет, что вычетам подлежат суммы НДС по товарам, приобретенным для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения. В случае недостачи такое имущество уже не может быть использовано для осуществления облагаемых операций, поэтому НДС подлежит восстановлению.
ПРИМЕР 2. В результате инвентаризации на складе организации была выявлена недостача писчей бумаги формата А3 в количестве 8 пачек на сумму 1600 руб. (по учетным ценам).
По распоряжению руководителя недостача на общую сумму 1888 руб. (1600 руб. + (1600 руб. х 18%)), первоначально учтенная на счете 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей", была отнесена на виновное лицо - кладовщика, который возмещает недостачу в добровольном порядке. Сумма недостачи удержана из его заработной платы.
В бухгалтерском учете необходимо сделать следующие записи:
1. Д 94 К 10 – 1600 руб. выявлена недостача ТМЦ (по учетным ценам).
2. Д 94 К 68 – 288 руб. восстановлен НДС с суммы недостачи.
3. Д 73-2 К 94 - 1888 руб. - списана недостача на виновное лицо.
4. Д 70 К 73-2 - 1888 руб. - удержано из зарплаты в погашение недостачи.
При оформлении возмещения недостач имущества за счет виновных лиц необходимо руководствоваться также положениями Трудового кодекса РФ.
По общему правилу, предусмотренному ст. 241 ТК РФ, за причиненный ущерб работник несет материальную ответственность в пределах своего среднего месячного заработка. Однако в случаях, предусмотренных ТК РФ или иными федеральными законами, на работника может возлагаться материальная ответственность в полном размере причиненного ущерба.
Случаи возложения на работников обязанности возмещать причиненный ущерб в полном размере предусмотрены ст. 243 ТК РФ.
Возмещение ущерба в полном размере предусмотрено, например, в случаях, когда в соответствии с ТК РФ или федеральными законами на работника возложена материальная ответственность в полном размере за ущерб, причиненный работодателю при исполнении работником трудовых обязанностей, в случае недостачи ценностей, вверенных ему на основании специального письменного договора или полученных им по разовому документу, при умышленном причинении ущерба, при причинении ущерба в состоянии алкогольного, наркотического или токсического опьянения, при причинении ущерба в результате преступных действий, установленных приговором суда, в случае причинения ущерба в результате административного проступка, если таковой установлен соответствующим государственным органом, в результате разглашения сведений, составляющих охраняемую законом тайну (служебную, коммерческую или иную), в случаях, предусмотренных федеральными законами, а также в случае причинения ущерба не при исполнении работником трудовых обязанностей.
Размер ущерба при утрате или порче имущества должен соответствовать фактическим потерям исходя из рыночных цен, действующих в данной местности на день причинения ущерба, но не может быть ниже стоимости утраченного имущества по данным бухгалтерского учета (с учетом износа) (ст. 246 ТК РФ).
При взыскании сумм причиненного недостачей имущества ущерба необходимо учитывать также положения ст. 248 ТК РФ.
Взыскание суммы ущерба в размере не более среднего месячного заработка может производиться по распоряжению работодателя. При этом такое распоряжение должно быть сделано не позднее одного месяца со дня окончательного установления размера ущерба. Если этот срок истек или работник не согласен добровольно возместить причиненный ущерб, а сумма причиненного ущерба, подлежащая взысканию с работника, превышает его средний месячный заработок, то взыскание осуществляется в судебном порядке. Работник может добровольно возместить недостачу полностью или частично. По соглашению сторон допускается также возмещение ущерба с рассрочкой платежа. В этом случае работник должен дать письменное обязательство о возмещении ущерба с указанием конкретных сроков платежей. При увольнении такого работника, если он отказывается возместить причиненный ущерб, непогашенная задолженность взыскивается в судебном порядке.
Кроме того, ст. 138 ТК РФ ограничен общий размер всех удержаний при каждой выплате заработной платы: удержания не могут превышать 20%, а при удержании из заработной платы по нескольким исполнительным документам за работником должно быть сохранено 50% его заработка.
Законом № 129-ФЗ предусмотрено списание убытков от недостачи имущества на финансовые результаты организации в случаях, когда виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании с них убытков. В таких случаях согласно Методическим указаниям по инвентаризации в документах, представляемых для оформления списания недостач ценностей, должны быть решения следственных органов, подтверждающие отсутствие виновных лиц, либо должен быть отказ суда во взыскании ущерба с виновных лиц.
В бухгалтерском учете на основании указанных документов суммы недостач, учтенные первоначально на счете 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей", списываются в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы".
При документальном подтверждении факта отсутствия виновных лиц соответствующим органом такие убытки признаются внереализационными расходами при исчислении налога на прибыль (подп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ).
При этом в соответствии со ст. 240 ТК РФ работодатель имеет право с учетом конкретных обстоятельств, при которых был причинен ущерб, полностью или частично отказаться от его взыскания с виновного работника. Если работодатель отказался взыскивать недостачу с работника, то в этом случае при исчислении налога на прибыль списываемые суммы недостач будут относиться за счет нераспределенной прибыли организации после уплаты налога на прибыль.
2. Инвентаризационная опись передается в бухгалтерию, которая сравнивает фактические остатки имущества с данными бухгалтерского учета. До составления сличительных ведомостей и определения результатов инвентаризации бухгалтерия организации должна тщательно проверить правильность всех подсчетов, приведенных в инвентаризационных описях.
Сличительные ведомости составляются по имуществу, при инвентаризации которого выявлены отклонения от учетных данных. В сличительных ведомостях отражаются результаты инвентаризации, то есть расхождения между показателями по данным бухгалтерского учета и данными инвентаризационных описей. Суммы излишков и недостач товарно-материальных ценностей в сличительных ведомостях указываются в соответствии с их оценкой в бухгалтерском учете.
Для этих ведомостей предусмотрены типовые формы. По каждому виду ценностей форма своя. Например, в форме № ИНВ-18 указывают результаты инвентаризации основных средств, в форме № ИНВ-19 - товарно-материальных ценностей и т.д. В этих документах отражают суммы недостач или излишков.
Сличительные ведомости составляют в двух экземплярах:
Один экземпляр остается в бухгалтерии;
Второй экземпляр передается работнику, ответственному за сохранность данного вида ценностей.
Для оформления результатов инвентаризации могут применяться единые регистры, в которых объединены показатели инвентаризационных описей и сличительных ведомостей.
На ценности, не принадлежащие организации, но числящиеся в бухгалтерском учете (находящиеся на ответственном хранении, арендованные, полученные для переработки), составляются отдельные сличительные ведомости.
Сличительные ведомости могут быть составлены как с использованием средств вычислительной и другой организационной техники, так и вручную.
Выявленные при инвентаризации расхождения фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учета регулируются в соответствии с Положением о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации в следующем порядке:
- основные средства, материальные ценности, денежные средства и другое имущество, оказавшиеся в излишке, подлежат оприходованию и зачислению соответственно на финансовые результаты у организации или увеличение финансирования (фондов) у бюджетной организации с последующим установлением причин возникновения излишка и виновных лиц;
- убыль ценностей в пределах норм, утвержденных в установленном законодательством порядке, списывается по распоряжению руководителя организации соответственно на издержки производства и обращения у организации или на уменьшение финансирования (фондов) у бюджетной организации. Нормы убыли могут применяться лишь в случаях выявления фактических недостач.
Контрольные вопросы
1. Каким образом отражаются в бухгалтерском учете излишки, выявленные при инвентаризации?
2. Назовите бухгалтерскую проводку по хозяйственной операции «оприходованы выявленные при инвентаризации излишки материалов».
3. На каком счете отражаются выявленные при инвентаризации недостачи?
4. Каким образом происходит списание недостач в пределах норм естественной убыли?
5. Какими бухгалтерскими проводками отражается возмещение недостач за счет виновных лиц?
6. Возможен ли зачет недостач излишками?
7. Перечислите бухгалтерские проводки по результатам инвентаризации кассы.
8. Составление сличительных ведомостей по инвентаризации имущества и обязательств организации.
Список основной литературы:
1. Богаченко В.М., Кириллова Н.А. Бухгалтерский учет [Текст]: Учбник. - Ростов-на-Дону: Феникс, 2014
2. Богаченко В.М., Кириллова Н.А. Бухгалтерский учет Текст]: Учбник. - Ростов-на-Дону: Феникс, 2013
3. Бухгалтерский учет [Электронный ресурс] : учебник / П.Г. Пономаренко [и др.]; под общей редакцией П.Г. Пономаренко. – Минск: Выш. шк., 2013. – 543 с.: Режим доступа: http://znanium.com/bookread2.php?book=508823# - ZNANIUM.COM, по паролю. Гриф.
Список дополнительной литературы :
1. План счетов бухгалтерского учета [Электронный ресурс]: Официальный текст. - М.: НИЦ ИНФРА-М, 2014. - 128 с.: Режим доступа: http://znanium.com/bookread2.php?book=395354 - ЭБС ZNANIUM.COM, по паролю.
2. 25 положений по бухгалтерскому учёту [Текст]. – М. :Эксмо, 2013.
3. 26 положений по бухгалтерскому учёту [Текст]. – М. : Проспект, 2013.
4. Единый план счетов бухгалтерского учета [Текст]. – М. : КНОРУС, 2012.
5. Информационно-правовая система «КонсультантПлюс».
Инвентаризация - способ проверки соответствия фактического наличия имущества данным бухгалтерского учета в соответствии с Законом о бухгалтерском учете.
Для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка. Таким образом, основными целями проведения инвентаризации являются:
выявление фактического наличия имущества;
сопоставление фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учета;
проверка полноты отражения в учете обязательств.
Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно. Проведение инвентаризации обязательно:
при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;
перед составлением годовой бухгалтерской отчетности (кроме имущества, инвентаризация которого проводилась не ранее 1 октября отчетного года). Инвентаризация основных средств может проводиться один раз в три года, а библиотечных фондов - один раз в пять лет. В организациях, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, инвентаризация товаров, сырья и материалов может проводиться в период их наименьших остатков;
при смене материально ответственных лиц;
при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;
в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;
при реорганизации или ликвидации организации;
в других случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации.
При коллективной (бригадной) материальной ответственности инвентаризации проводятся при смене руководителя коллектива (бригадира), при выбытии из коллектива (бригады) более 50% его членов, а также по требованию одного или нескольких членов коллектива (бригады).
Основу любой инвентаризации составляет полная или выборочная проверка фактического наличия материальных ценностей, имущественных прав и обязательств силами специально созданной в организации комиссии. Различают два вида проверок: натуральную и документальную.
Натуральная (вещественная) проверка состоит в непосредственном наблюдении объектов и определении их количества путем подсчета, взвешивания, обмера. Натуральной проверке подвергаются основные средства, материально-производственные запасы, наличные денежные средства и бланки документов строгой отчетности.
При документальной проверке наличие в организации имущественных прав (нематериальных активов, расходов будущих периодов, дебиторской задолженности и др.) и финансовых обязательств подтверждается непосредственно документами.
8.2. Общие правила проведения инвентаризации
Порядок проведения инвентаризации установлен Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденный Приказом Минфина России от 13.06.95 № 49.
Для проведения инвентаризации в организации создается постоянно действующая инвентаризационная комиссия. При большом объеме работ для одновременного проведения инвентаризации имущества и финансовых обязательств создаются рабочие инвентаризационные комиссии. При малом объеме работ и наличии в организации ревизионной комиссии проведение инвентаризаций допускается возлагать на нее. В состав инвентаризационной комиссии включаются представители администрации организации, работники бухгалтерской службы, другие специалисты. В состав инвентаризационной комиссии можно включать представителей службы внутреннего аудита организации, независимых аудиторских организаций.
Персональный состав постоянно действующих и рабочих инвентаризационных комиссий утверждает руководитель организации. Документ о составе комиссии в виде приказа, постановления или распоряжения (форма ИНВ-22) регистрируют в книге контроля за выполнением приказов о проведении инвентаризации (форма ИНВ-23).
Приказ (постановление, распоряжение) (форма № ИНВ-22) является письменным заданием, конкретизирующим содержание, объем, порядок и сроки проведения инвентаризации проверяемого объекта, а также персональный состав инвентаризационной комиссии. Приказ (постановление, распоряжение) подписывается руководителем организации и вручается председателю инвентаризационной комиссии.
До начала проверки фактического наличия имущества инвентаризационной комиссии надлежит получить последние на момент инвентаризации приходные и расходные документы или отчеты о движении материальных ценностей и денежных средств. Председатель инвентаризационной комиссии визирует все приходные и расходные документы, приложенные к реестрам (отчетам), с указанием «до инвентаризации на «__________» (дата)», что должно служить бухгалтерии основанием для определения остатков имущества к началу инвентаризации по учетным данным.
Материально ответственные лица дают расписки о том, что к началу инвентаризации все расходные и приходные документы на имущество сданы в бухгалтерию или переданы комиссии и все ценности, поступившие на их ответственность, оприходованы, а выбывшие списаны в расход. Аналогичные расписки дают и лица, имеющие подотчетные суммы на приобретение или доверенности на получение имущества.
Сведения о фактическом наличии имущества и реальности учтенных финансовых обязательств записываются в инвентаризационные описи или акты инвентаризации не менее чем в двух экземплярах.
Инвентаризационная комиссия обеспечивает полноту и точность внесения в описи данных о фактических остатках имущества, правильность и своевременность оформления материалов инвентаризации.
Фактическое наличие материалов, товаров и тары при инвентаризации определяют путем обязательного подсчета, взвешивания, обмера. При этом руководитель организации должен создать условия, обеспечивающие полную и точную проверку фактического наличия имущества в установленные сроки (обеспечить рабочей силой для перевешивания и перемещения грузов, технически исправным весовым хозяйством, измерительными и контрольными приборами, мерной тарой).